一 研究背景

目前大多数场外交易所（中心），对申报企业的主体资格方面，要求企业应当为依法设立的股份有限公司，且有限责任公司按经审计的原账面净资产值折股整体变更为股份有限公司的，持续经营时间可以从有限责任公司成立之日起计算。但在公司改制过程中涉及的税收问题处理上却大相径庭，该问题一旦处理不当，会使企业面临税务主管部门的行政处罚，甚至会对企业的后续上市造成障碍。基于以上情况，对企业改制涉税问题的研究就显得尤为重要。

二 有限公司股改涉及主要税种

有限公司股改涉及的主要税种包括：增值税、营业税、契税、企业所得税及个人所得税。其中，根据相关税收法律法规，公司股改免征增值税、营业税、契税、企业所得税。因此，公司股改所涉及税收中重点为个人所得税。

对于股改所涉及的个人所得税，按照《个人所得税法》、《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发〔1997〕198号）及其他相关具体税收规定，股改个人所得税的缴纳要求主要为：

（1）征收范围：在公司股改过程中，如果公司以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增股本的，要按照“利息、股息、红利所得”项目征收个人所得税。其缴纳依据为《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发〔1997〕198号）中的相关规定。但是，根据该法规，如果企业用资本公积转增股本则不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。

（2）税率：根据《个人所得税法》第三条之规定：“五、特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然所得和其他所得，适用比例税率，税率为百分之二十。”

（3）征税方式：根据《个人所得税代扣代缴暂行办法》（国税发〔1995〕065号文），第四条扣缴义务人向个人支付下列所得，应代扣代缴个人所得税：（六）利息、股息、红利所得。因此，股改个人所得税由公司代扣代缴。

（4）应纳税额计算方式：未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增股本额×20%。

（5）税收优惠：部分省市（如深圳市）为了鼓励本行政区域内企业特别是高新技术企业及上市企业的发展，对以未分配利润、盈余公积、资本公积转增资本，可以采取缓交或免交的措施。

三 上市企业股改个人所得税税收处理情况分析

主板市场自1990年正式建立，迄今已有二十多年，其在市场运作过程中积累了大量经验，对场外交易市场起到了很大的借鉴作用。以下介绍一些主板市场折股改制的税收处理方式。

1.方式一：留存收益全部转增股本

此项处理方式主要为企业在股改过程中按照1：1比例折股。在此种改制形式下，股东应当缴纳个人所得税并由公司履行代扣代缴的义务，如公司未代扣代缴，则应由股东出具补缴承诺。

此种处理方式最为典型的是银之杰［300085］折股改制涉税问题的处理方式，其简要情况为：2007年11月28日，银之杰有限公司股东会通过决议，以2007年10月31日经审计的净资产45024560.25元为基础，将其中的45000000元按照1：1的比例折为4500万股，每股面值人民币1元，余额24560.25元计入资本公积，整体变更为深圳市银之杰科技股份有限公司。同时，银之杰有限公司原45名自然人股东就其变更为股份公司所涉及的个人所得税问题已作出承诺。承诺如因有关税务部门要求或决定，公司需要补缴或被追缴整体变更时全体自然人股东以净资产折股所涉及的个人所得税，或因公司当时未履行代扣代缴义务而承担罚款或损失，股东将按照整体变更时持有的公司股权比例承担公司补缴（被追缴）的上述个人所得税款及其相关费用和损失。

保荐机构及律师对此发表的意见为：发行人由有限公司整体变更为股份公司所涉及的个人所得税暂未缴纳，但45名自然人股东已做出承担可能的补缴或追缴责任的承诺，实际控制人也就此出具了承担连带责任的承诺，该等承诺真实、有效；自公司设立以来，发行人股东尚未实施现金分红以支持公司发展，其具备在有关税务部门要求或决定时通过利润分配获取现金缴纳税金的能力；发行人股东延缓缴纳公司整体变更所涉个人所得税的情形，不构成重大违法行为，不会对发行人本次发行上市构成实质性影响。

根据本案